Il contratto di franchising: aspetti civilistici e fiscali
 

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  • giu
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    Il contratto di franchising: aspetti civilistici e fiscali

    System Account
    05:41 AM

    I principali profili fiscali del contratto di franchising sono riferiti all’utilizzo delle licenze d’uso ed al relativo processo di ammortamento ai fini civilistici e fiscali da parte del franchisee. Talune criticità vengono inoltre riscontrate in ambito IVA ed in ordine all’imposta di registro in quei casi in cui il franchisor conceda al franchisee anche il godimento di un bene immobile strumentale per lo svolgimento dell’attività , oltre alla fornitura dei propri prodotti e servizi.
    Da un punto di vista contabile, taluni oneri gravano a carico del franchisee, tenuto a rilevare distintamente i costi di impianto, le royalties da corrispondere al franchisor e quindi a procedere all’ammortamento pluriennale delle licenze d’uso derivanti dal contratto di franchising.
    Inquadramento civilistico

    Il contratto di franchising (od affiliazione commerciale) è un contratto di derivazione nordamericana, successivamente diffusosi in Europa a partire dagli anni ‘60. L’istituto, come si avrà modo di rilevare nel seguito del presente intervento, risulta pienamente integrato nel nostro sistema contrattualistico avendone il legislatore riconosciuto i relativi aspetti e connotati giuridici cosı` come in parte ripresi da ordinamenti di altri stati esteri.
    L’accordo contrattuale, rientrante tra quelli aventi natura atipica, prevede che una impresa, denominata franchisor, consente ad un’altra impresa, detta franchisee, attraverso la concessione di una licenza d’uso, di commercializzare i prodotti della propria azienda ovvero di distribuire servizi con il marchio o l’insegna della medesima impresa. Stante la natura dell’accordo correlato e derivante dal contratto di franchising, le parti assumono obblighi reciproci in termini economici e contrattuali (cfr. Tavola n. 1).
     
    Tavola n. 1 - Il contratto di franchising
    Tavola 1
     
    Da un punto di vista strettamente giuridico, si rileva - in breve - come attualmente la normativa di riferimento del contratto di franchising sia contenuta nella Legge 6 maggio 2004, n. 129. Tale legge ha disciplinato il contratto di affiliazione commerciale prevedendo che lo stesso - da predisporre per iscritto a pena di nullità -, è un contratto fra due soggetti, economicamente e giuridicamente indipendenti, in forza del quale una parte concede la disponibilità all’altra, mediante pagamento di un corrispettivo, di un insieme di diritti di proprietà industriale od intellettuale relativi a marchi, denominazione commerciali, insegne, etc. inserendo l’affiliato in un sistema costituito da una pluralità di affiliati distribuiti sul territorio, al fine di commercializzare determinati beni e servizi dell’affiliante.
    Il D.M. 2 settembre 2005, n. 204, del Ministero delle attività produttive ha successivamente integrato ed in parte attuato tale disposizione di legge per quanto concerne gli affilianti operanti all’estero.
     
    L’affiliazione commerciale è delineata – indipendentemente dalle definizioni adottate dalle parti - come un contratto bilaterale, sinallagmatico, avente ad oggetto la concessione dall’affiliante all’affiliato di diritti di proprietà industriale e/o intellettuale e l’inserimento dell’affiliato nel sistema distributivo dell’affiliante. La causa del contratto è, pertanto, la commercializzazione di beni e servizi che hanno il marchio dell’affiliante, da parte dell’affiliato (o franchisee) che si presenta al pubblico come se fosse una diramazione di una medesima impresa.
    Il contratto in questione può essere utilizzato dagli operatori in qualsivoglia settore di attività .
     
    Aspetti fiscali
     
    I principali aspetti fiscali relativi al contratto di franchising riguardano certamente la posizione del franchisee, avuto particolare riferimento all’ammortamento della licenza d’uso ed al regime IVA derivante dall’eventuale godimento di un bene immobile strumentale connesso con lo svolgimento dell’attività e facente parte dell’accordo complessivo di affiliazione commerciale stipulato con il franchisor.
    Per quanto concerne la licenza riferibile al contratto di franchising, la stessa sarà oggetto di ammortamento ultrannuale ai fini civilistici, qualora il costo sostenuto per la licenza stessa abbia durata pluriennale, come si ritiene sia dato constatare negli accordi aventi la natura dianzi descritta.
    Ciò premesso, l’ammortamento di tale licenza da parte del franchisee dovrebbe essere deducibile, in correlazione con le disposizioni civilistiche, avuto riguardo alla durata dell’utilizzazione prevista dal contratto, in forza di quanto stabilito dall’art. 103, comma 2, del T.U.I.R., laddove è espressamente stabilito che le quote di ammortamento del costo dei diritti di concessione e degli altri diritti iscritti nell’attivo del bilancio sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge. Trattasi, infatti, nel caso di specie, della concessione di un insieme di diritti di proprietà industriale od intellettuale iscrivibili in bilancio tra i diritti simili nella voce B.I.4 dell’attivo dello stato patrimoniale (‘‘Concessioni, licenze, marchie diritti simili’’), come peraltro chiarito dalla stesso Principio contabile n. 24 del 30 maggio 2005. L’art. 103 del T.U.I.R., a differenza di altre casistiche (e.g. marchi d’impresa od avviamento), non prevede alcun limite alla deducibilità delle quote di ammortamento in ciascun esercizio.
    La durata dell’ammortamento civilistico/fiscale, quindi, dovrà intendersi rapportata alla durata dell’utilizzazione prevista dal contratto, assumendo che i benefici economici siano rinvenibili nell’intero arco temporale di durata dell’affiliazione commerciale e non per un periodo di tempo limitato ad alcune annualità (cfr. Tavola n. 2).
     
    Tavola n. 2 - Licenza d’uso: ammortamento fiscale del bene immateriale
    Tavola 2
     
    Sotto un distinto profilo, inoltre, è opportuno segnalare i chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate nella risoluzione 13 marzo 2007, n. 49/E, nell’ipotesi in cui il franchisor metta a disposizione del franchisee anche il godimento di un immobile, oltre ai predetti bei e servizi oggetto dell’affiliazione commerciale. Il quesito verteva nell’eventuale applicabilità dell’imposta di registro nella misura pari all’1% per i contratti di locazione soggetti ad IVA. L’Amministrazione finanziaria, nell’interpello sottoposto, ha ritenuto che nel caso in cui il franchisor (o affiliante) conceda in godimento al franchisee (o affiliato) un immobile per un periodo di tempo, verso un determinato e specifico corrispettivo, risulterà integrato un contratto di locazione e dovrà, di conseguenza, applicarsi la disciplina fiscale prevista per le locazioni di immobili strumentali, cosı` come disciplinata per gli effetti dell’art. 35 del D.L. n. 223/2006.
    L’Agenzia delle Entrate, pertanto, una volta definiti gli elementi essenziali che qualificano il contratto di franchising, ha rilevato che la concessione del diritto di godimento di un immobile non rientra tra le prestazioni riconducibili nello schema tipico del contratto di franchising. Ai fini dell’imposta di registro tale pattuizione deve invero essere inquadrata nell’ambito di una più complessa operazione negoziale in cui al contratto di franchising è collegato ad un ulteriore negozio giuridico caratterizzato da un distinto nesso causale, come ad esempio un contratto di locazione di immobile commerciale. In tal senso, l’Agenzia delle Entrate ha richiamato l’art. 21 del D.P.R. n. 131/1986 secondo cui: ‘‘se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto’’.
    Infine, è utile constatare che l’Agenzia delle Entrate, nella risoluzione 12 novembre 2008, n. 432/E, ha espressamente stabilito come nell’ambito del c.d. reverse charge sia irrilevante la presenza di eventuali contratti di franchising stipulati a monte dal franchisor (e appaltatore) aventi ad oggetto servizi di global service immobiliare con i propri affiliati commerciali (e subappaltatori). Tale posizione deriva dalla circostanza per cui la denominazione degli accordi intervenuti tra le parti, ovvero eventuali accordi di franchising, cosı` come il codice attività utilizzato, non assume carattere dirimente ai fini dell’applicazione del meccanismo dell’inversione contabile in presenza di contratti di subappalto edili. In questo senso il contratto di franchising regolamenta unicamente i rapporti interni tra franchisor e franchisee che operano nell’ambito del global service per l’utilizzo di marchi, licenze, etc., ma l’obbligo di eseguire opere edili non deriverebbe in alcun modo dal contratto di affiliazione commerciale.
     
    Aspetti contabili
     
    In merito ai principali aspetti contabili derivanti dal contratto di franchising, si segnala che il franchisor procederà a contabilizzare periodicamente la quota di diritti fissi oltre alle royalties - rapportate al volume di vendite realizzato - corrisposte dal franchisee in ragione del contratto in forza tra le parti, secondo gli ordinari criteri di competenza civilistica e fiscale.
    Il franchisee, invece, dovrà procedere:
     
    a rilevare i costi di impianto connessi con l’inizio dell’attività ovvero con la sottoscrizione del contratto di franchising;
    a contabilizzare i costi successivi per le royalties addebitate dal franchisor e quelli derivanti dalla licenze di franchising, aventi utilità pluriennale;
    ad ammortizzare annualmente la licenza d’uso per il franchising qualora il costo sostenuto per la stessa abbia durata ultrannuale (cfr. Tavola n. 3).
     
    Tavola n. 3 - Ammortamento civilistico della licenza d’uso
    Ammortamento licenze di franchising (Conto Economico B.10.a)
    a
    Licenze di franchising (Stato Patrimoniale B.I.4)
     
    È opportuno rilevare che le licenze di franchising, come dianzi evidenziato, debbano essere iscritte alla voce ‘‘Diritti simili’’ della categoria B.I.4 (‘‘Concessioni,licenze, marchi e diritti simili’’) dello stato patrimoniale. è lo stesso principio contabile OIC 24 a fornire tale chiarimento.
    La quota di ammortamento di tali beni immateriali è determinata dividendo il costo dei diritti di concessione e degli altri diritti iscritti nell’attivo dello stato patrimoniale del bilancio per il numero degli esercizi compresi nella durata di utilizzazione delle immobilizzazioni immateriali prevista dal contratto o dalla legge, includendo nel numero di tali esercizi anche le frazioni di esercizio. Pertanto, si avrà una durata del periodo di ammortamento predeterminata e le quote di ammortamento saranno di pari importo.
    Quanto appena esposto, anche in ragione delle previsioni normative attualmente contenute nell’art. 103 del T.U.I.R., fa sı` che vi sia una stretta correlazione tra normativa ed ammortamento civilistico e fiscale cui gli operatori dovranno prestare attenzione ai fini della corretta deducibilità degli ammortamenti delle licenze d’uso derivanti dal contratto di franchising.
     

    Autore: Emiliano Ribacchi Dottore commercialista in Roma - Tonucci & Partners - Tax Department
    Fonte:
    Pratica Fiscale e Professionale - Ipsoa Editore, n. 34, Settembre 2010
     
     
 

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