Il credito estero non è per tutti

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	Una risoluzione dell'Agenzia delle entrate del 3/10/08 sul merito della detraibilità pro quota
	Detrazione nell'anno del credito

Una risoluzione dell'Agenzia delle entrate del 3/10/08 sul merito della detraibilità pro quota

Spetta alle singole imprese consorziate e non al consorzio il diritto al credito di imposta per le imposte pagate all'estero dal consorzio.

Nella risoluzione n. 368/E del 3 ottobre 2008 l'Agenzia delle entrate si è pronunciata in merito alla detraibilità pro quota per le imprese consorziate del credito per le imposte pagate all'estero. Trattasi, più specificamente, di consorzi con attività esterna costituiti tra imprese italiane per la conclusione in nome del consorzio ma per conto delle imprese consorziate di un contratto di appalto avente ad oggetto la realizzazione di un'opera situata all'estero. Negli appalti di grandi opere accade spesso infatti che più imprese, ognuna con una competenza settoriale specifica, si presentino al committente come un'unica entità giuridica.

Nell'ipotesi in cui l'attività del consorzio si svolga, anche solo parzialmente, all'estero, e ricorrendo quindi i presupposti per la stabile organizzazione estera di un soggetto fiscalmente residente in Italia, lo stato estero (stato della fonte) potrebbe assoggettare ad imposta i redditi derivanti da tale attività. Tuttavia poiché il consorzio pur essendo, ai sensi dell'art. 73 dpr 22 dicembre 1986, n. 917, un soggetto passivo di imposta ha di solito un reddito imponibile minimo in quanto viene attribuito pro quota alle singole società consorziate. Si pone quindi il problema di come possa il consorzio usufruire del credito per le imposte pagate all'estero. L'istante ha ritenuto che tale problema andasse risolto nel senso di consentire alle singole imprese consorziate di utilizzare il credito in detrazione pro quota dall'imposta netta dovuta dalle imprese consorziate. La detraibilità, secondo l'istante deriverebbe dal più ampio principio generale dettata per i soggetti fiscalmente trasparenti «secondo cui, ogniqualvolta si verifica uno “sdoppiamento” tra il soggetto in capo al quale il reddito è effettivamente sottoposto a imposizione e il soggetto che formalmente subisce il prelievo all'estero, tale credito spetta al soggetto nei cui confronti il reddito è sottoposto ad imposizione.

Causa del contratto di consorzio è, ai sensi dell'art. 2602 c.c., la disciplina o lo svolgimento di determinate fasi delle imprese consorziate e l'istituzione di un'organizzazione comune si pone come mezzo per l'attuazione dello scopo consortile, funzione questa diversa da quella delle società commerciali perseguendo il consorzio uno scopo mutualistico». Lo scopo mutualistico è altresì ammesso nei consorzi con attività esterna per i quali si ammette ormai la produzione di un utile, a condizione che la stessa si realizzi in via meramente secondaria ed eventuale. Il consorzio quindi presta alle imprese consorziate servizi di assistenza tecnica economica finanziaria e commerciali assumendo per esempio contratti di appalto in nome proprio ma per conto delle imprese. Agli occhi dei terzi è quindi il consorzio, e non le singole imprese consorziate, che appare essere appaltatore mentre nei rapporti interni (tra consorzio e imprese consorziate) sono le imprese che sono considerate essere appaltatrici.

Con il contratto di consorzio le singole imprese conferiscono agli organi consortili il duplice incarico di:

Per le obbligazioni assunte dagli organi del consorzio per conto dei singoli consorziati rispondono, ai sensi del secondo comma dell'art. 2615 c.c., questi ultimi solidalmente con il fondo consortile in ciò derogandosi al più generale principio di cui all'art. 1705 c.c. che pone in capo al mandatario senza rappresentanza i diritti e gli obblighi derivanti dagli atti compiuti con i terzi e ciò anche al fine di rendere rilevante anche all'esterno come viene imputato internamente il rischio d'impresa.

Il ragionamento dell'Agenzia, si basa sull'applicazione analogica dell'art. 1705 c.c. che prevede la facoltà, per il mandante, di sostituirsi al mandatario per esercitare i diritti di credito derivanti dall'esecuzione del mandato. La stessa Cassazione (10 maggio 1965, n. 879) aveva chiarito che «il diritto di credito insorto da un contratto concluso dal mandatario senza rappresentanza è acquisito nel patrimonio dal mandante al momento stesso del suo sorgere e, pertanto, non è configurabile un successivo trasferimento di quello stesso diritto al mandante a opera del mandatario». Il mandante avrebbe quindi facoltà di sostituirsi al mandatario per «esercitare i diritti di credito derivanti dall'esecuzione del mandato non è condizionata dall'inerzia o anche solo dalla negligenza del mandatario nella tutela dei propri diritti verso i terzi contraenti. L'esito favorevole dell'azione si acquisisce direttamente al patrimonio del mandante, agendo egli in via diretta e non surrogatoria». Ne deriverebbe che, nel caso del consorzio le imprese consorziate avrebbero diritto a percepire, a titolo originario e non derivato, i compensi derivanti dalla commessa.

Con riferimento al credito per le imposte pagate all'estero dal consorzio, l'Agenzia ritiene quindi corretto sostenere che il credito per le imposte pagate all'estero dal consorzio, sul reddito derivante dalle opere di esecuzione dell'appalto, spetti alle imprese consorziate in proporzione alla loro quota di partecipazione agli utili. Questo sul duplice presupposto che il reddito estero concorre alla formazione del reddito complessivo del soggetto residente e che le imposte estere si riferiscano al reddito derivante dalle attività poste in essere dalle consorziate per dare esecuzione al contratto di appalto concluso dal consorzio. Trattandosi di reddito, che si produce originariamente in capo alle imprese consorziate concorrendone quindi alla formazione del reddito complessivo il credito per le imposte pagate all'estero dal consorzio, sul reddito derivante dalle opere di esecuzione dell'appalto spetterà alle imprese consorziate in proporzione alla loro quota di partecipazione agli utili.

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Detrazione nell'anno del credito

I presupposti per la concessione del credito di imposta estero (o foreign tax credit) sono stabiliti dall'art. 165 Tuir in base al quale se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall'imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d'imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all'estero e il reddito complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi d'imposta ammesse in diminuzione.

La detrazione deve essere calcolata nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta cui appartiene il reddito prodotto all'estero al quale si riferisce l'imposta pagata all'estero. «A condizione che il pagamento a titolo definitivo avvenga prima della sua presentazione».

Qualora il pagamento a titolo definitivo avvenga successivamente si dovrà procedere a nuova liquidazione tenendo conto anche dell'eventuale maggior reddito estero.

In tal caso la detrazione si opera dall'imposta dovuta per il periodo d'imposta cui si riferisce la dichiarazione nella quale è stata richiesta.

In ogni caso, la detrazione non spetta in caso di omessa presentazione della dichiarazione o di omessa indicazione dei redditi prodotti all'estero nella dichiarazione presentata. Qualora poi il reddito prodotto all'estero concorra parzialmente alla formazione del reddito complessivo, anche l'imposta estera va ridotta in misura corrispondente.

Autore: Francesco Pau
Fonte: ItaliaOggi Sette – 13 Ottobre 2008

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