Capitalizzabili le spese di ricerca
Deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo
Spese di ricerca e sviluppo deducibili a ricerca finita se correttamente capitalizzate. La deduzione delle spese di ricerca e sviluppo capitalizzate in corretta applicazione dei principi contabili è ammessa solo nel momento in cui la ricerca può considerarsi conclusa. Con la risoluzione n. 95 del 25 luglio 2005 è stato affrontato il problema della deducibilità delle spese di ricerca e sviluppo sostenute da una spa nell'attività di lavorazione per conto terzi di preparati farmaceutici e prodotti chimici per l'industria farmaceutica. L'attività di ricerca consiste studi, indagini e prove di laboratorio, finalizzata allo «sviluppo di specifici prodotti, o, più spesso, di processi produttivi». Trattandosi di progetti che solo in parte sono stati completati nel 2005 mentre per gli altri la fase di sperimentazione e di studio non si è ancora conclusa, i relativi costi sono stati iscritti a bilancio, con il consenso del collegio sindacale e in conformità al Principio Contabile n. 24, nelle seguenti voci:
Civilisticamente l'art. 2426, primo comma, n. 5), c.c. stabilisce che l'ammortamento dei costi di ricerca e sviluppo inizi a decorrere dal momento in cui il bene o il processo risultante dall'attività di ricerca risulterà disponibile per l'utilizzazione economica e si concluda nell'arco temporale massimo di cinque anni. La società ha quindi rinviato l'ammortamento di quei costi sostenuti in relazione a investimenti il cui processo produttivo oggetto di studio non è stato ancora economicamente sfruttato essendo la fase di ricerca ancora in corso e imputando invece a conto economico le quote di ammortamento della quota parte di spese sostenute a fronte di progetti i cui risultati si sono resi disponibili per l'utilizzazione economica nel corso del 2005. È questo il caso della commercializzazione dei prodotti ottenuti dai processi messi a punto grazie alla ricerca che ha permesso l'iscrizione di ricavi di vendita potendo la vendita di tali prodotti considerarsi come l'inizio della fase di recupero delle risorse impiegate nel processo produttivo. Il quesito posto dalla società riguarda quindi il corretto trattamento, ai fini Ires e Irap delle spese di ricerca sostenute per i progetti iniziati nel corso del 2005, non ancora disponibili per l'utilizzazione economica in quanto in fase di sviluppo costi che sono stati capitalizzati e iscritti nell'attivo dello stato patrimoniale ma che non sono stati imputati a conto economico nell'esercizio 2005. Più precisamente si chiede se, stante la disposizione di cui al primo comma dell'art. 108 del dpr 22 dicembre 1986, n. 917 (Tuir), debba in ogni caso:
Secondo quanto stabilito dal primo comma dell'art. 108 Tuir, le spese di ricerca e sviluppo sono deducibili nell'esercizio in cui sono state sostenute ovvero in quote costanti nell'esercizio stesso e nei successivi ma non oltre il quarto. Dal dato testuale sembra evincersi quindi un potenziale disallineamento tra la norma civilistica e quella fiscale in quanto, come sottolineato dalla risoluzione in oggetto, «il riferimento dell'articolo 108 citato al "sostenimento" dei costi di ricerca e sviluppo parrebbe consentirne la deducibilità fiscale in un momento antecedente rispetto a quello civilistico». Trattasi peraltro di un disallinemento che non può risolversi attraverso l'indicazione nel quadro EC del modello Unico. Secondo l'Agenzia delle entrate quindi «in presenza di spese di ricerca e sviluppo legittimamente capitalizzate in base ai principi contabili, la deduzione fiscale delle stesse sarà possibile solo alla conclusione della ricerca». La conclusione appare coerente sia con un più generale principio di inerenza sia anche con lo Ias 38 che, a differenza dell'art 2426 c.c., individua i requisiti in presenza dei quali l'impresa ha l'obbligo di capitalizzare. Quindi solo nel momento in cui dall'attività di ricerca derivi un bene o processo disponibile per l'utilizzazione economica, si renderà applicabile l'art. 103 Tuir che, nella sua formulazione attuale, consente di dedurre le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi a esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico in misura non superiore al 50% del costo e in misura non superiore a un diciottesimo per quelle relative al costo dei marchi d'impresa. È invece possibile dedurre in misura corrispondente alla durata di utilizzazione, contrattualmente o legalmente prevista, le quote di ammortamento del costo dei diritti di concessione e degli altri diritti iscritti nell'attivo del bilancio. In caso contrario, precisa l'Agenzia, la perdita derivante dal mancato raggiungimento di un risultato economicamente apprezzabile sarà (ex art 101 quarto comma Tuir) deducibile nell'esercizio in cui si verificherà. Si tratta infatti di un costo la cui natura può essere considerata certa e quindi «deducibile secondo i principi generali della competenza, dell'inerenza, della correlazione e della preventiva imputazione dei componenti negativi del reddito d'impresa» di cui all'art. 109 Tuir.
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