Irap a due strade

Dalla scelta effetti diversi sullo svincolo delle riserve

Quote costanti o imposta sostitutiva

La disciplina del riallineamento in relazione all'imposta regionale sulle attività produttive opera con due modalità differenti :

a) per effetto dell'assoggettamento a tassazione ai fini Irap di tali differenze in sei quote costanti,

oppure

b) per effetto dell'applicazione dell'imposta sostitutiva.

Nel primo caso, lo svincolo delle riserve in sospensione di imposta ai fini Irap avviene in corrispondenza al recupero a tassazione in sei quote costanti dei disallineamenti esistenti; nel secondo caso, lo svincolo delle riserve si determina al momento del perfezionamento dell'opzione e relativamente all'ammontare dei disallineamenti assoggettati a imposta sostitutiva. L'ammontare complessivo dei componenti negativi dedotti extracontabilmente dalla base imponibile Irap, tramite l'utilizzo del prospetto del quadro EC del modello Unico, e non ancora assorbiti al termine del periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2007, deve essere assoggettato a tassazione in sei quote costanti. In pratica, tale disposizione comporta l'obbligo di effettuare per sei periodi di imposta, a partire da quello successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, una variazione in aumento della base imponibile Irap pari a un sesto dell'importo complessivo del predetto ammontare dei componenti negativi dedotti extracontabilmente. Lo stesso comma 51 stabilisce che il recupero a tassazione determina, ai fini Irap, lo svincolo della corrispondente quota delle riserve in sospensione d'imposta createsi per effetto delle precedenti deduzioni extra-contabili. L'amministrazione finanziaria ha precisato nella circolare come ai fini Irap le eccedenze dedotte extra-contabilmente fino al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2007 si considerano complessivamente affrancate e riconosciute già a partire dal 1° gennaio 2008. Tale conclusione, come precisato dalla circolare dell'Agenzia delle entrate, discende dall'avvenuta riforma nella determinazione della base imponibile Irap. Quindi, il riconoscimento fiscale delle differenze di valore a partire dal 1° gennaio 2008 rileva anche nell'ipotesi di esercizio dell'opzione per l'imposta sostitutiva di cui all'articolo 1, comma 48, della legge finanziaria 2008. Le disposizioni di cui all'articolo 1, comma 51, secondo periodo, in commento, si applicano anche con riferimento ai disallineamenti esistenti al 31 dicembre 2007 ai fini Irap tra i valori civili e fiscali relativi ai marchi e all'avviamento. Ne consegue che anche detti disallineamenti si considerano affrancati a partire dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, anche se il recupero a tassazione avverrà in sei quote costanti con il corrispondente svincolo graduale delle riserve in sospensione. Il valore fiscale dei marchi e dell'avviamento, incrementato per effetto del riallineamento, rileva ai fini Irap a partire dal medesimo periodo di imposta e sono, quindi, ammesse in deduzione le relative quote di ammortamento in misura non superiore a un diciottesimo del costo indipendentemente dall'imputazione a conto economico, ai sensi dell'articolo 5, comma 3, del decreto legislativo n. 446 del 1997, come riformulato dall'articolo 1, comma 50, della legge n. 244 del 2007.

Sempre in relazione al meccanismo di funzionamento della disciplina dell'affrancamento ai fini Irap, ricorda come:

•

le differenze assoggettate a imposta sostitutiva non devono essere recuperate a tassazione ai fini Irap per sesti ma sono ugualmente riconosciute ai fini di tale tributo;

•

laddove il contribuente decida di optare successivamente al 2008 per il pagamento dell'imposta sostitutiva, l'ammontare delle quote costanti già recuperate a tassazione ai fini Irap corrispondenti alle medesime differenze di valori assoggettate a imposta sostitutiva costituisce componente negativo ai fini Irap e relativo al periodo di imposta di esercizio dell'opzione. Secondo la circolare è necessario confrontare il disallineamento assoggettato a imposta sostitutiva con le quote residue del disallineamento non ancora riprese a tassazione ai fini Irap ai sensi del citato comma 51. Da tale confronto, possono derivare tre differenti situazioni:

1.	il disallineamento assoggettato a imposta sostitutiva è pari alle residue quote non ancora assoggettate a tassazione ai fini Irap. In questo caso il versamento dell'imposta sostitutiva comporta l'integrale riallineamento delle differenze di valori esistenti, sia ai fini Ires sia ai fini Irap. Il contribuente, quindi, non dovrà procedere al recupero a tassazione per sesti ai fini Irap delle quote residue ai sensi del comma 5;
2.	il disallineamento assoggettato ad imposta sostitutiva è superiore alle residue quote non ancora assoggettate a tassazione ai fini Irap. In questo caso, la differenza, ai sensi dell'articolo 2, comma 3, del decreto «costituisce componente negativo del valore della produzione deducibile, agli effetti dell'Irap relativa al periodo di imposta di esercizio dell'opzione». In relazione a tale differenza, quindi, occorre effettuare una variazione in diminuzione ai soli fini Irap nel periodo d'imposta di esercizio dell'opzione. Ciò al fine di evitare un fenomeno di doppia imposizione ai fini Irap: una prima volta per effetto dell'applicazione del comma 51 (recupero a tassazione in sei quote costanti) e una seconda volta per effetto dell'applicazione del comma 48 (opzione per l'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell'Irap);
3.	il disallineamento assoggettato a imposta sostitutiva è inferiore alle residue quote non ancora assoggettate a tassazione ai fini Irap. In questo caso occorre rideterminare, a partire dal periodo d'imposta di esercizio dell'opzione, l'importo delle predette quote residue tenendo conto dell'importo del disallineamento assoggettato a imposta sostitutiva.

La circolare precisa poi il meccanismo di funzionamento dell'ipotesi di cessione dei beni nel periodo di vigilanza. In tale caso viene precisato come Il realizzo dei beni nel «periodo di sorveglianza» fa venir meno sin dall'inizio gli effetti anche ai fini Irap. Di conseguenza, nell'ipotesi in cui i beni oggetto del riallineamento mediante opzione per l'applicazione dell'imposta sostitutiva siano realizzati entro il terzo periodo d'imposta successivo a quello di esercizio dell'opzione occorre recuperare a tassazione ai fini Irap per sesti le relative differenze di valore ai sensi del più volte richiamato comma 51.

Nel periodo di imposta in cui avviene il realizzo del bene, occorre recuperare a tassazione ai fini Irap anche i sesti pregressi, ossia le quote di disallineamento non riprese a tassazione nei periodi di imposta precedenti a causa dell'opzione per l'applicazione dell'imposta sostitutiva.

Autore: Duilio Liburdi
Fonte: ItaliaOggi Sette - 21 Luglio 2008

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