Iva, cessioni gratuite ai raggi X

I regimi applicabili alle operazioni senza corrispettivo

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Dall'imponibilità all'esenzione: il trattamento è diversificato

Dall'imponibilità all'esclusione, dall'esenzione all'irrilevanza, il panorama del regime Iva applicabile alle cessioni senza corrispettivo è piuttosto variegato, così come, del resto, le sottostanti motivazioni. È infatti evidente che una cosa è un regalo natalizio, altra è uno sconto merce. Ecco una panoramica sintetica di queste operazioni, il cui trattamento nella disciplina nazionale non pare, in verità, pienamente conforme alla normativa comunitaria.

Cessioni gratuite a titolo di liberalità

Le cessioni gratuite propriamente dette, effettuate solitamente per fini di rappresentanza, costituiscono sempre cessioni imponibili se hanno per oggetto beni la cui produzione o il cui commercio rientra nell'attività propria dell'impresa.

Gli omaggi che hanno per oggetto beni diversi sono invece fuori campo se il valore unitario non supera 25,82 euro; se il valore è superiore, l'omaggio è imponibile, a meno che si tratti di beni per il cui acquisto non sia stata esercitata la detrazione «a monte».

LE IPOTESI
Operazione	Trattamento “a valle”	Diritto di detrazione
Cessioni gratuite di beni oggetto dell’attività	Imponibili	Si
Cessioni gratuite di beni oggetto dell’attività a favore di enti pubblici, onlus ecc.	Esenti	No
Cessioni gratuite di beni oggetto dell’attività a favore di popolazioni colpite da calamità naturali	Esenti	No
Cessioni gratuite di beni non oggetto dell’attività, di valore fi no a 25,82 €	Fuori campo	Si
Cessioni gratuite di beni non oggetto dell’attività, di valore superiore a 25,82 €	Imponibili, salvo che non sia stata detratta l’Iva “a monte”	-
Cessioni a titolo di sconto, premio o abbuono, in conformità alle condizioni contrattuali	Escluse dalla base imponibile	Si
Cessioni di campioni gratuiti appositamente contrassegnati	Non soggette	Si
Assegnazioni gratuite di beni ai vincitori di manifestazioni a premio	Non soggette	No
Cessioni ai comuni di opere di urbanizzazione o di aree a scomputo degli oneri	Irrilevanti	Si
Cessioni gratuite di prodotti alimentari non vendibili a favore di enti pubblici onlus, ecc.	Irrilevanti	Sì
Cessioni gratuite di prodotti editoriali e dotazioni informatiche non vendibili a favore di enti locali, carceri, scuole, orfanotrofi , enti religiosi	Irrilevanti	Si
Cessioni gratuite di beni non di lusso non vendibili, a favore di onlus	Irrilevanti	Sì

Liberalità a favore di determinati soggetti

Gli omaggi di beni oggetto dell'attività dell'impresa sono esenti se effettuate nei confronti di:

•	enti pubblici, associazioni riconosciute o fondazioni aventi esclusivamente finalità di assistenza, beneficenza, educazione, istruzione, studio o ricerca scientifica, oppure di Onlus; l'esenzione è applicabile a condizione che risultino rispettate le norme procedurali stabilite dall'art. 2, comma 2, del dpr n. 441/97
•	popolazioni colpite da calamità naturali o catastrofi dichiarate tali ai sensi della legge n. 996/70 o della legge n. 225/92.

Occorre evidenziare che in questi casi, essendo le operazioni qualificate esenti, non spetta il diritto alla detrazione «a monte», per cui se il diritto stesso è stato esercitato in anni precedenti, all'atto dell'acquisto dei beni, scatta l'obbligo di rettifica della detrazione ai sensi dell'art. 19-bis2, comma 1, dpr 633/72.

Sconti, premi e abbuoni

Ai sensi dell'art. 15, n. 2 del dpr 633/72, le cessioni di beni a titolo di sconto, premio o abbuono effettuate in conformità alle originarie condizioni contrattuali, eccettuati quelli la cui cessione è soggetta ad aliquota più elevata, non concorrono a formare la base imponibile. La formulazione della disposizione lascia chiaramente intendere che non si tratta di omaggi a titolo di liberalità, ma di «sconti merce» pattuiti nel quadro di un'operazione principale, in assenza della quale non potrebbero configurarsi come tali.

In sostanza, il valore dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono è escluso dalla base imponibile in ragione del fatto che il cedente ne ha tenuto conto nella determinazione del corrispettivo della cessione principale.

Coerentemente, è quindi stabilito che l'esclusione dalla base imponibile non opera se i beni oggetto della cessione principale scontano un'aliquota più elevata. Si ricorda che ai sensi dell'art. 21, comma 2, lett. c), è obbligatorio indicare nella fattura il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono.

Campioni gratuiti

Ai sensi dell'art. 2, terzo comma, lett. d) del dpr 633/72 non costituiscono cessioni di beni le cessioni di campioni gratuiti di modico valore, appositamente contrassegnati. Tali cessioni, pur non essendo soggette all'Iva, sono classificate come operazioni con diritto alla detrazione ai sensi dell'art. 19, comma 3, lett. c) del dpr 633/72.

In ordine alla disposizione in esame, l'agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti, da ultimo, con la risoluzione n. 83 del 3/4/2003, nella quale ha precisato:

•	che la norma riguarda le cessioni di prodotti oggetto dell'attività propria dell'impresa, ceduti gratuitamente per promuovere il bene al fine di migliorarne la conoscenza e la diffusione presso gli utilizzatori, attuali e potenziali;
•	che i campioni gratuiti devono essere contrassegnati in maniera indelebile (e non, per esempio, da una semplice etichetta autoadesiva);
•	in assenza di una disposizione normativa che definisca il concetto di modico valore, occorre fare riferimento agli usi commerciali, restando in ogni caso esclusi dall'agevolazione i beni di valore significativo;
•	i campioni non devono essere necessariamente beni di dimensioni o di valore inferiori ai beni commercializzati dall'impresa, ma possono essere anche degli esemplari di detti beni.

Manifestazioni a premio

Sempre l'art. 2, terzo comma, alla lettera m) dichiara escluse dal campo di applicazione dell'Iva le cessioni di beni assegnati ai vincitori delle manifestazioni a premio disciplinate dal dpr n. 430 del 26/10/2001.

Diversamente dai campioni gratuiti, l'acquisto o l'importazione dei beni destinati all'assegnazione come premi nell'ambito delle predette manifestazioni non dà in nessun caso diritto alla detrazione dell'imposta, come espressamente stabilisce l'art. 19, comma 2, del dpr 633/72. Se per l'assegnazione del premio è però previsto il pagamento di un contributo da parte del beneficiario, tale contributo è imponibile, per cui l'imposta «a monte» è parzialmente detraibile pro quota; si veda, al riguardo, la risoluzione n. 368 del 22/11/2002.

Cessioni di aree e opere «a scomputo»

L'art. 51 della legge 21/11/2000, n. 342, risolvendo una dibattuta questione, ha stabilito che non è da intendere rilevante agli effetti dell'Iva, neppure agli effetti delle limitazioni del diritto alla detrazione, la cessione nei confronti dei comuni di aree o di opere di urbanizzazione a scomputo di contributi di urbanizzazione o in esecuzione di convenzioni di lottizzazione.

Tali cessioni sono dunque del tutto indifferenti agli effetti dell'imposta, sia nel senso dell'inapplicabilità del tributo sia nei riflessi del diritto alla detrazione «a monte». Nella recente risoluzione n. 140 del 4/6/2009, l'Agenzia delle entrate ha precisato che la norma, relativamente alle cessioni di aree, è applicabile solo alle aree sulle quali devono essere realizzate opere di urbanizzazione primaria o secondaria.

Omaggi di prodotti «invendibili»

Quest'ultimo gruppo di operazioni gratuite, previste da diverse disposizioni, è caratterizzato in senso oggettivo dalla “non commerciabilità” del prodotto e in senso soggettivo dalla figura dei beneficiari. Il regime Iva, particolarmente favorevole, consiste nel considerare distrutti i prodotti, per cui si concretizza nell'esclusione dall'imposizione “a valle” senza pregiudizio per la detrazione a suo tempo esercitata dall'impresa per l'acquisto o la produzione dei beni. Le operazioni in questione sono:

•	le cessioni gratuite di prodotti non più commercializzati o non idonei alla commercializzazione per carenza o errori di confezionamento, di etichettatura, di peso o per altri motivi similari, oppure per prossimità della data di scadenza, poste in essere nei confronti dei soggetti indicati nell'art. 10, n. 12, del dpr 633/72 (vedi sopra) e da questi ritirati presso i luoghi di esercizio dell'impresa (art. 6, comma 15, legge 13/5/99, n. 133);
•	le cessioni gratuite di prodotti editoriali e di dotazioni informatiche non più commercializzati o non idonei alla commercializzazione, effettuate nei confronti di enti locali, istituti di prevenzione e pena, istituzioni scolastiche, orfanotrofi, enti religiosi (art. 54, comma 1, legge 21/11/2000, n. 342);
•	le cessioni gratuite, nei confronti delle onlus, di beni non di lusso oggetto dell'attività propria dell'impresa (eccettuati i prodotti farmaceutici e le derrate alimentari) che presentino imperfezioni, alterazioni, danni o vizi che pur non modificandone l'idoneità di utilizzo, non ne consentono la commercializzazione o la vendita, fino ad un importo pari al costo specifico sostenuto per la produzione o l'acquisto complessivamente non superiore al 5% del reddito d'impresa dichiarato (art. 13, comma 3, dlgs 4/12/1997, n. 460, come modificato dall'art. 1, comma 130, legge n 244/2007). Su questa disposizione sono stati forniti chiarimenti con la circolare n. 26 del 26/3/2008, nella quale, tra l'altro, si richiama l'attenzione sul fatto che, considerandosi i beni distrutti ai fini dell'Iva, occorre rispettare le norme procedurali previste dall'art. 2, comma 4, del dpr 441/97.

Autore: Franco Ricca
Fonte: ItaliaOggi Sette – 31 Agosto 2009

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