Nuovo regime dei contribuenti minimi: determinazione del reddito
Determinazione del reddito nel regime dei minimi
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Il contribuente minimo determina il reddito secondo il criterio di cassa, vale a dire in considerazione del momento di effettiva percezione del ricavo o compenso, nonché di effettivo sostenimento della spesa. Il reddito d'impresa o di lavoro autonomo è determinato dalla differenza tra la somma dei componenti positivi e negativi di reddito (art. 1, comma 104 della L. n. 244/2007). Sono inapplicabili al regime dei minimi le norme del TUIR che prevedono limitazioni alla deducibilità dei costi (circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008, n. 7, § 5.1, quesito c); i beni ad uso promiscuo rilevano per il 50%. Componenti positiviI componenti positivi sono rappresentati da:
Componenti negativiI componenti negativi sono costituiti da:
Deducibilità dei contributi previdenziali Tali contributi devono essere dedotti prioritariamente dal reddito di impresa o di lavoro autonomo nei limiti in cui trovano capienza in tali redditi; l'eventuale eccedenza è deducibile dal reddito complessivo del contribuente in base all'art. 10 del TUIR (si vedano l'art. 5 comma 2 del D.M. 2 gennaio 2008 e la circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007 n. 73, § 4.1). Si ipotizzi, ad esempio, un reddito derivante dall'attività d'impresa in regime dei minimi pari a 100 e un contributo previdenziale versato pari 120. Tale contributo per 100 potrà essere portato in deduzione del reddito d'impresa e per l'eccedenza in sede di dichiarazione dei redditi potrà essere dedotto dal reddito complessivo ai sensi dell'art. 10 del TUIR (circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008 n. 7, § 6.12, quesito a). Principio di inerenza - Onere della prova Le spese sostenute dal contribuente minimo sono interamente deducibili a condizione che lo stesso dimostri, sulla base di criteri oggettivi, l'inerenza della spesa all'attività d'impresa o di lavoro autonomo esercitata (circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008 n. 7, § 5.1, quesito e). Principio di cassaLa norma prevede la determinazione del reddito d'impresa o di lavoro autonomo secondo il criterio di cassa. Tale circostanza rappresenta una novità per i titolari di redditi d'impresa per i quali, ordinariamente, vige il criterio di competenza. L'applicazione di tale criterio comporta, ad esempio, che i contribuenti minimi imprenditori (così come i professionisti) non deducono quote di ammortamento, né sono tenuti alla valutazione delle rimanenze, nel senso che sarà precisato oltre. Acquisto e cessione di beni strumentali durante il regime dei minimi Nel caso di acquisto di un bene strumentale nel corso del regime speciale, l'intero costo sostenuto è deducibile dal reddito del periodo in cui è avvenuto il pagamento. Qualora, nel corso del regime speciale, lo stesso bene sia venduto, la plusvalenza realizzata, imponibile in base al principio di cassa, sarà costituita dall'intero corrispettivo della cessione e concorrerà integralmente alla formazione del reddito nel periodo d'imposta in cui è percepito il corrispettivo medesimo (si vedano l'art. 4 comma 1, lett. b) del D.M. 2 gennaio 2008 e la circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007, n. 73, § 4.1). Cessione di beni strumentali acquisiti prima dell'adesione al regime dei minimi Con riferimento a beni posseduti dai contribuenti minimi prima dell'ingresso nel regime speciale, in caso di realizzo del bene nel corso di tale regime, si determina una plusvalenza o minusvalenza determinata, ai sensi degli artt. 86 e 101 del TUIR, sulla base della differenza tra il corrispettivo conseguito e il costo non ammortizzato, intendendosi per tale il valore risultante alla fine dell'esercizio precedente a quello dal quale decorre il regime (si vedano l'art. 4 co. 2 del D.M. 2 gennaio 2008 e la circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007, n. 73, § 4.1). Qualora il corrispettivo della cessione sia rateizzato, la rata percepita concorre alla formazione del reddito del periodo di imposta, al netto della quota del costo non ammortizzato, determinata in misura corrispondente al rapporto tra la somma percepita nel periodo d'imposta ed il corrispettivo complessivo (si veda la circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007, n. 73, § 4.1). Beni strumentali acquisiti prima dell'ingresso nel regime - Trattamento delle quote di ammortamento residue L'applicazione del principio di cassa determina, come anticipato, l'impossibilità, durante l'applicazione del regime, di dedurre quote di ammortamento. La spesa, infatti, è rilevata interamente nel periodo in cui è sostenuta. Con riferimento ai beni strumentali acquisiti anteriormente l'accesso al regime, qualora il costo del bene non sia stato integralmente ammortizzato al momento dell'accesso al regime medesimo, le quote di ammortamento residue rimarranno sospese per l'intero periodo in cui il contribuente adotta il regime in esame e rileveranno, invece, dopo l'uscita, a condizione che il bene non sia stato nel frattempo dismesso (circ. Agenzia delle Entrate 26 febbraio 2008, n. 13, § 3.5). Rimanenze di merci acquistate durante il regime dei minimi Il valore delle rimanenze finali delle merci acquistate nel corso del regime dei contribuenti minimi non rileva, ai fini della determinazione del reddito del contribuente, in quanto il costo sostenuto per l'acquisto delle stesse è imputato, secondo il principio di cassa, al periodo di imposta in cui avviene il relativo pagamento (si veda la circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007, n. 73, § 4.1). In caso di passaggio dal regime dei minimi a quello ordinario, le rimanenze di merci il cui costo è stato sostenuto, e quindi dedotto nel corso dell'applicazione del regime dei minimi, non rilevano come esistenze iniziali al momento della fuoriuscita dal regime stesso (si veda la circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008, n. 7, § 4.4, quesito a). Nel caso in cui le merci in rimanenza non siano state pagate, le stesse rileveranno, invece, come esistenze iniziali e si applicheranno le ordinarie regole di competenza previste dal TUIR. Rimanenze di merci acquistate nell'esercizio precedente quello di adozione del regime dei minimi Le rimanenze delle merci relative all'esercizio precedente a quello di adozione del regime dei minimi rilevano come componente negativo del reddito del primo periodo di imposta in cui ha effetto l'opzione per il regime dei minimi, fino a concorrenza dei componenti positivi (si vedano l'art. 4 co. 1 lett. a del DM 2 gennaio 2008 e la circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007, n. 73, § 4.1). Ulteriori componenti negativi vanno portati in deduzione solo dopo aver proceduto allo scomputo delle rimanenze finali dai componenti positivi (circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008, n. 7, § 6.9, quesito a). L'eventuale eccedenza del valore delle rimanenze rispetto ai componenti positivi rileva nei periodi d'imposta successivi con le stesse regole. Così, ad esempio, il reddito del primo esercizio di utilizzo del regime dei minimi (ad esempio, il 2008) sarà determinato sottraendo al complesso dei componenti positivi incassati in tale periodo (nel caso di specie, il 2008) l'importo delle rimanenze finali relative all'esercizio precedente quello di esercizio dell'opzione (ossia il 2007). Spese relative a beni ad uso promiscuo Le spese relative a beni a deducibilità limitata (es. autoveicoli, di cui all'art. 164 comma 1, lett. b) del TUIR, spese di telefonia di cui all'art. 102, comma 9 del TUIR) rilevano, a prescindere dalle disposizioni del TUIR che prevedono uno specifico limite di deducibilità, nella misura del 50% del relativo corrispettivo (circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008, n. 7, § 5.1, quesito a). Analoga limitazione (50% del corrispettivo) si applica ai canoni di leasing corrisposti per ottenere la disponibilità di beni ad uso promiscuo. In relazione alla durata minima del contratto di leasing, la circolare Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008, n. 7 (§ 2.8, quesito d) ha chiarito che i contribuenti minimi non sono soggetti ai limiti di durata minima di cui all'art. 102, comma 7 del TUIR, in quanto tale norma non è espressamente richiamata dalla L. n. 244/2007 o dal DM 2 gennaio 2008. Il contribuente minimo, pertanto, può dedurre i canoni di locazione finanziaria corrisposti in relazione a contratti di qualsivoglia durata. Costi a deducibilità limitata Nel regime dei minimi non trovano applicazione le norme del TUIR che dispongono, in relazione a determinate spese (come le spese per prestazioni alberghiere e di somministrazione di alimenti o bevande o le spese di rappresentanza), limiti di deducibilità del costo nel periodo d'imposta di sostenimento, con rinvio dell'eccedenza non dedotta agli esercizi successivi. Tali spese sono deducibili, se inerenti all'attività svolta, nell'esercizio di sostenimento per l'intero importo effettivamente pagato (si veda la circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008, n. 7, § 5.1, quesito b). IVA assolta sugli acquisti - Deducibilità Costituisce onere deducibile dal reddito soggetto ad imposta sostitutiva l'IVA addebitata a titolo di rivalsa sugli acquisti (circ. Agenzia delle Entrate 26 febbraio 2008, n. 13, § 3.9). Deduzione forfetaria a favore degli autotrasportatori La deduzione forfetaria per spese non documentate prevista per gli autotrasportatori dall'art. 66 comma 5 del TUIR non può trovare applicazione nell'ambito del regime dei contribuenti minimi. In base al principio di cassa, infatti, rilevano le sole spese effettivamente sostenute (circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008 n. 7, § 5.1, quesito d). Riporto delle perdite maturate nel corso del regime dei minimiLe perdite fiscali maturate nel corso dell'applicazione del regime dei contribuenti minimi sono computate in diminuzione del reddito conseguito nei periodi d'imposta successivi, ma non oltre il quinto (art. 1 comma 108 della L. n. 244/2007). La norma dispone l'applicabilità, nel caso in cui ne ricorrano le condizioni, dell'ultimo periodo dell'art. 8 comma 3 del TUIR. Pertanto, se la perdita è stata realizzata nei primi tre periodi di imposta in cui viene esercitata l'attività, resta ferma la possibilità di applicare la disposizione contenuta nell'art. 84 co. 2 del TUIR riguardante il riporto illimitato delle perdite (circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007, n. 73, § 4.3). Imposta sostitutivaIl reddito, come sopra determinato, è tassato forfetariamente con un'imposta sostitutiva dell'IRPEF e delle relative addizionali, regionale e comunale, pari al 20% (art. 1 comma 105 della L. n. 244/2007). Eventuali crediti d'imposta spettanti al contribuente minimo potranno essere scomputati dall'imposta sostitutiva dovuta con le ordinarie modalità (circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008 n. 7, § 6.8, quesito a). Potrà, pertanto, essere utilizzato, se previsto dalla norma che disciplina lo specifico credito d'imposta, anche l'istituto della compensazione (art. 17 del D.Lgs. n. 241/97). Ritenute subite dai contribuenti minimi I contribuenti minimi subiscono le ritenute di cui al Titolo III del D.P.R. n. 600/73, ivi comprese quelle operate dal condominio sui corrispettivi dovuti per prestazioni relative a contratti di appalto di opere o servizi, di cui all'art. 25-ter del D.P.R. n. 600/73, introdotto dall'art. 1 comma 43 della L. n. 296/2006 (circ. Agenzia delle Entrate 26 febbraio 2008, n. 13, § 3.8). Viene, in questo modo, risolto il dubbio che ancora residuava a seguito dell'emanazione del DM 2 gennaio 2008 e dei chiarimenti precedentemente forniti dall'Agenzia delle Entrate. La formulazione dell'art. 6 del citato DM, infatti, prescrivendo che le ritenute subite dai contribuenti minimi si considerano effettuate a titolo d'acconto dell'imposta sostitutiva, non sembrava dissipare ogni incertezza in ordine all'obbligo, in capo al sostituto d'imposta, di operare la ritenuta sui compensi corrisposti ai minimi. I contribuenti minimi possono chiedere il rimborso delle ritenute operate in eccedenza rispetto alle somme dovute come imposta sostitutiva mediante indicazione nel quadro RX del modello UNICO (circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008 n. 7, § 6.14, quesito a). Impresa familiare Per le imprese familiari di cui all'art. 5 comma 4 del TUIR, l'imposta è calcolata sul reddito complessivo, al lordo delle quote assegnate al coniuge e ai collaboratori familiari. L'imposta è dovuta dall'imprenditore. I collaboratori familiari sono esonerati dagli obblighi dichiarativi e di versamento riferibili a tale reddito (circ. Agenzia delle Entrate 28 gennaio 2008, n. 7, § 6.11, quesito a). Rilevanza del reddito assoggettato ad imposta sostitutivaIl reddito in esame, in quanto assoggettato ad imposta sostitutiva, non concorre alla formazione del reddito complessivo del contribuente (circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007 n. 73, § 4.1). Detrazioni d'imposta per familiari a carico e per tipologie reddituali Il reddito dell'attività soggetta al regime dei contribuenti minimi (art. 9 comma 1 e 2 del DM 2 gennaio 2008, circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007, n. 73, § 4.1):
Contributi previdenziali Il reddito d'impresa o di lavoro autonomo dei contribuenti minimi rileva ai fini della determinazione della base imponibile dei contributi previdenziali ed assistenziali obbligatori per legge.
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